摘要：当前已有许多高校陆续开展成本核算的工作，取得一定的成效。然而高校成本核算指标由于核算范围、核算精准度等问题，在预算和绩效管理中尚未得到广泛应用。文章提倡在国家对高校的考核和高校内部管理两个层面建立成本核算指标体系，建议高校构建高效智能的成本管理平台，把成本核算指标贯穿高校综合预算管理各环节，将成本核算指标引入绩效工资分配方案中，从而确保高校的高质量发展。
关键词：高校,成本核算,指标
2019年12月颁布的《事业单位成本核算基本指引》以及《事业单位成本核算具体指引——高等学校》为高校开展成本核算工作提供了基本原则和具体指引。高校开展成本核算工作的目的在于确保资金效益最大化的同时能够有效控制成本。然而，在开展成本核算时，仍存在指标设计与应用的难点，为此本文针对性提出构建政府和高校层面差异化的核算指标体系，应用于高校的预算管理和绩效考核当中，以期为实务提供决策参考，实现有限资源的有效配置。
一、高校成本核算指标设计存在的问题
（一）成本核算范围界定不清晰影响高校成本核算指标科学性
高校成本核算主要基于财务会计核算的结果，尤其针对政府部门上报的成本数据，必须保证与财务会计数据的同源性和一致性。而企业内部管理使用的成本数据可以根据自身管理需求，从其他业务系统进行采集和整理，以形成业务和财务相结合的综合分析，这样可以得到更可靠、更有效的成本信息，有助于学校管理层的决策。然而，实操当中，核算范围仍界定不清晰，例如，部分特定的独立核算业务，如饭堂运营支出、教育培训费用以及社会奖学金等是否纳入成本核算范畴；科研费用与离退休费用是否应从成本中剥离出来；对于高校的特殊支出，如人才引进的安家费用、一次性的科研启动资金以及大型维修和改造费用等，是否应采取分期处理等，导致核算指标测算结果不可比，影响成本核算的成果应用。
（二）成本核算精准度不高影响成本指标的准确性
各高校初次进行成本核算，经常出现间接费用占比过高，成本核算精准度不足的问题。为了提升成本核算质量，各高校在核算时需要投入成本核算管理平台，以便精准地将直接费用归集到成本对象，间接费用也可以采用多元化的作业成本法进行成本分配。遵循因果关系和受益原则，资源耗费动因分配间接费用包括师生人员信息、房屋面积、资源耗费等，涉及高校信息化建设的成熟程度，需要有丰富的业务数据提供，才能解决分配基数问题。核算前明确费用的归属问题，往往需要信息化系统支持，需要在核算系统前端增加或升级与成本核算相关的系统功能，以改善数据处理的效率和准确性。目前许多高校信息化建设尚待开展中，由于核算的维度不够精细化，成本指标的准确性尚待提高。例如，学生教学成本按年级核算的必要性。成本核算与时期关联紧密，即便在同一专业，高校针对不同年级投入也可能有差异，为此在传统的核算体系下，按年级进行成本核算以形成成本核算指标可以为高校提供有价值的决策信息，但对核算的精准度要求也较高。此外，高校预决算、会计核算普遍采用公历年为核算周期。根据学生培养的周期和入学时间的特点，学制和学年作为成本核算周期可能更为合理。公历年为周期的会计核算数据，配合以学制和学年为周期的核算将可以满足多元的决策需求［1］。
（三）缺乏科学合理的成本核算指标影响预算与薪酬分配的合理性
因为缺乏成本核算指标，所以预算编制时缺少指标分析，如不少高校行政后勤机构配置臃肿，导致行政后勤支出占比过高，低效的行政后勤必然会严重挤占学校资源，并增加运营成本，由此可见，分部门核算成本，并形成绩效指标非常重要。此外，多数高校工资福利分配主要根据个人的职称或职务，缺乏成本核算指标制定标准。科学设定每学分成本标准是关键，这涉及多个因素，包括不同级别教师的学分折算系数，专业课与公共课的折算比例，以及上课学生规模的折算系数。各二级学院应该设定每学分成本的标准，根据老师实际贡献来计发薪酬，然而当前很多高校通常仅校内绩效与工作量挂钩，且占总人员经费比例较低［2］。这种分配方案导致职称或职务对应的报酬与实际贡献不匹配，引导教师更重视职称的评审而非个人实际贡献。此外，对二级学院在扩大学生规模、开设新课程或跨学院开设课程等方面也缺乏有效的激励措施，这必将限制学校的创新和发展。
1.师资在数量与结构配置上缺乏量化指标作为依据
高校目前对二级学院的师资数量与结构缺乏成本指标作为指导依据，学院根据自己的需求申请用人指标，导致各学院在资源分配上存在不公平不均衡的矛盾。
2.学院之间的收入分配缺乏量化指标作为依据
目前高校的工资薪酬主要包含五项内容：统发工资、校内绩效、住房改革补贴、公积金单位部分、社保单位部分。在这五项内容中只有校内绩效与工作量相关，其他的都是根据相应的职称与职务套用标准计发，校内绩效虽然根据工作量计算，但各院系的工作量也缺乏成本指标作为参考依据，导致资金使用效益无法通过量化指标实现最优化。
3.绩效目标和结果评价缺乏量化指标作为依据
目前高校绩效目标和结果评价在成本考核方面缺乏参考指标作为依据，在学校经费有限的情况下，无法在制度上保证资源科学合理配置以及资金效益有效发挥［3］。
二、构建政府和高校层面差异化的核算指标体系
（一）构建政府层面的成本核算指标体系
高校的财政资金主要用于主责主业的教学与科研，应设置合理的成本指标体系，以合理配置教育资源。政府层面对高校的成本考核，建议选择资金使用结构方面的指标，考核资金使用的效果与效能，如培养成本与支持成本的比率、培养成本占总成本比重、支持成本占总成本比重等指标。引导高校优化管理模式，降低行政后勤成本，释放更多资源支持教学与科研发展。为了保证高校之间的指标具有可比性，必须要求成本核算数据与会计核算数据的同源性和一致性。
（二）构建高校层面的成本核算指标体系
对于高校在内部管理和决策，为了达到满足全面预算绩效管理、成本控制、绩效工资分配和绩效评价等需求，主动引入成本效益管理理念和借助信息化手段进行有效成本管理，利用考核指标发挥相应的导向作用。为在高校内部形成横向的对比，核算指标需以单位指标为主，如每学分成本、每师成本、每生贡献等指标。
三、成本核算指标建设与应用对策研究
在信息化新技术不断发展和政府会计及预算管理不断深化改革的背景下，高校必须主动引入成本管理理念，以加强日常管理和控制成本，并利用相关指标提升日常管理效率和效果。
（一）构建高效智能的成本管理平台
为了实现成本管理的规范化、精细化和智能化，高校应积极利用大数据技术，构建先进的成本管理平台，以自动生成成本核算指标。成本管理平台的建设建议包括以下几个方面。
1.数据收集与转换机制多样化
成本分析涉及的数据来自多个业务系统，故系统必须在数据收集过程中完成数据的必要转换，以保证数据的一致性与可用性。
2.参数公式设计人性化
为了满足用户不同的管理需求，平台的参数设置和公式取数可实现自定义，设计灵活便捷的分摊参数和步骤，系统可以自动进行计算以及生成相应的报表。
3.算法模型配置多元化
为了实现多层次多角度进行成本分析，平台应提供多样化的算法模型，以适应不同部门、学科、专业等的核算需求，确保每个核算单元都能得到精确的成本分析。
4.模拟推演沙盘化
为了对比不同分摊参数产生的结果和观测成本核算指标的变动，系统需配置模拟沙盘推演工具。根据实际管理的需求选择不同的成本归集与分摊方式，并进行模拟计算，并对不同的推演结果进行差异对比分析。
5.数据校检智能化
系统根据科目和项目对应关系，自动校验数据准确性和重复性，同时也对成本归集数据与原始成本进行校验，并可对校验结果进行异常提示，确保会计核算数据的质量。
6.成本报告层次化
根据高校管理和决策的需求，面向不同的管理层次，可提供学分、课程、专业、学科、学历、院系等多角度、多层次、多维度成本分析报告。
（二）成本核算指标贯穿高校综合预算管理各环节
在高校收入规模相对稳定的情况下，应利用预算管理实现高校资源配置效率最优化和效益最大化的目标。预算管理是主导高校经济活动的主线，也是优化资源配置及提升资金效益的重要手段，而成本核算为预算管理提供了重要抓手。建议高校实现预算安排阶段核定标准成本，预算执行阶段控制成本开支范围、用途和标准，综合考评阶段评价成本效益的预算管理新模式。
成本核算指标贯穿高校综合预算中的成本导向。
1.控制好培养成本和支持成本的比例
一方面支持成本应尽可能控制在比较低的比例，促进学校变革服务手段、优化服务流程，提高工作效率，从而降低支持成本。另一方面要保证培养成本投入，保证学校人才培养质量［4］。
2.科学管控师资数量、师资结构、师资基本工作量设置
这些指标都对人员经费的投入和培养质量有影响，有必要做好合理控制，保证人才培养质量、教师收入以及学校办学总成本三者平衡，学校才能平稳发展。
3.合理设置课程、学分值与班级规模
这些因素直接关系到每学分的成本，不仅可以保证人才培养质量，还能保障教师人均收入达到合理水平，更有利于引进和稳定人才。
4.合理设定学生规模，科学配置学科与专业，以及科学划分二级学院属性
这些因素会直接影响学校的收入规模，通过有效利用这些因素，可以最大限度发挥学校的规模效应，从而提升整体效益。
（三）将成本核算指标引入绩效工资分配方案中
各高校可以依据成本核算指标测算结果，制订导向明确、分配简单公平的绩效工资分配方案。为了有效管理学生教学培养成本与生活支持成本，建议按不同分配方式进行管理。教学绩效工资基于学分进行分配，以激励教师积极参与教学工作。行政人员应纳入行政绩效工资体系考虑；而教学工作应由二级学院自主管理，以提高灵活性和效率。高校应遵循成本管理中收入与支出相匹配原则，收入分配依据为开课学院贡献的学分，折算系数可考虑学院所属的学科门类和课程性质（如公共课与专业课）等因素，折算系数是体现分配公平的核心要素。二级学院对生师比、每师成本、每生贡献以及每学分成本等指标进行统一配置，教学工资福利资金的分配主要基于学分的贡献，可以在二级学院层面设立科研奖励、教学质量奖励集体奖项，以强调团体精神的重要性。此外，二级学院教师的工资福利应设定最高标准，即不超过上级部门允许的最高发放限额。二级学院当年工资和福利指标余额应实行年度清零政策，即不结转到下一年度。为了保证教育培养的质量，需要对生师比、每位教师的人力成本以及每生贡献等指标设定考核标准。如果实际值偏离标准指标值，将通过折算系数扣减，作为二级学院收入的惩罚性扣减。考核指标设定旨在发挥导向作用，引导二级学院在最优指标值范围中运行。
四、结语
目前，高校人员经费逐年增长幅度与教育经费投入不足的矛盾日益增加，各高校积极推进成本核算。然而，实务中成本核算指标体系建设仍存在不足，为此，建议高校积极构建政府和高校自身层面差异化的核算指标体系，并积极搭建高效智能的成本管理平台，将成本核算指标融入预算绩效管理的事前、事中和事后管理当中，以指导高校的预算管理和绩效考核，实现高校的高质量发展。
参考文献
［1］吴成刚．全成本预算绩效管理优化路径分析——以北京市密云区为例［J］．财政监督，2023（10）：5-8.
［2］陈琳，叶青松．高校实施二级学院责任成本核算的应用研究［J］．财务与金融，2020（5）：27-32.
［3］王丽莉．基于管理会计高校成本管理模式的构建［J］．经济师，2021（4）：94-95.
［4］赵海霞．高校运行成本分析探究［J］．财经界，2021（4）：80-81.
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