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摘 要：实行政府会计制度后，事业单位的固定资产核算 发生了很大的变化，对会计信息质量提出了更高的要求。文章 阐述了事业单位固定资产核算的变化情况， 对事业单位固定 资产的初始计量和后续计量进行了实例分析， 并提出了提升 建议。
关键词：政府会计制度,事业单位,固定资产核算,实例分析
一、事业单位固定资产核算的变化情况
( 一)确认更精准
首先是对固定资产的定义进行了优化， 由强调“持有”转为强调“控制性”和“单位活动相关性”即固定资产的所有权人 或产权人不一定是本单位， 但是能够不受其他组织或个人影响，自主将其运用在经济业务活动以及其他活动中 。此外明确 了固定资产确认应当必须满足两个条件：一是效益性，该资产能够带来经济效益或者提供相关服务即带来社会效益; 二是 可计量性，该资产的成本或价值必须能够计算或者估计 。其次 对固定资产核算范围进行了优化，将公共基础设施、政府储备物资、文物文化资产、保障性住房从固定资产科目中剥离[1]。
(二)核算模式更科学
政府会计制度下固定资产的计量采用“平行记账”的核算 模式，重新设计了财务会计和预算会计的会计科目，在财务会 计核算体系中全面引入权责发生制[2]，在预算会计核算体系中 完善收付实现制的核算基础， 既能够更科学地反映其所耗费 的成本和费用，更真实地反映资产的实际价值，又能够有效反 映与固定资产有关的资金流动过程， 有利于政府加强对事业 单位预算资金的监管。
(三)计量方法更规范
一方面，固定资产初始计量中引入了评估价值，规范了名 义金额的使用范围;另一方面，由以前的“虚提折旧”变为现在 的“实提折旧”[3]，强制规定事业单位必须按月计提折旧，明确 了固定资产的折旧方法和不同类别固定资产的折旧年限，避 免了不提折旧和乱提折旧现象的发生 。这样既有利于更真实 准确地核算固定资产账面净值， 也有利于加强固定资产绩效 评价管理。
二、事业单位固定资产初始计量的实例分析
( 一)外购固定资产
例 1：某事业单位为增值税小规模纳税人，用一般公共预 算财政拨款 (专项业务费项目) 购买了 2 台业务用的台式电 脑，并于当 日达到可使用状态，同时取得增值税普通发票，发 票上记载台式计算机 2 台含税价格共 8200 元， 国产操作系统 含税价格 2 套共 1160 元，款项通过预算一体化系统支付。
因为台式计算机必须安装软件操作系统才能使用，根据政 府会计准则的规定， 操作系统应当被认定为该台式计算机不 可分割的一部分， 所以固定资产的账面原值应为 9360 元 。财务会计应借记“固定资产——通用设备”9360 元，贷记“财政拨 款收入——一般公共预算财政拨款”9360 元;预算会计应借记 “事业支出—财政拨款支出——项目支出”9360 元，贷记“财 政拨款预算收入——项目支出”9360 元。
(二) 自行建造固定资产
例 2：某事业单位采用出包工程的方式自行建造一处构筑 物 B，总计发生工程价款 5 万元，资产交付时，财务会计借记 “固定资产—— 房屋及构筑物”50000 元，贷记“在建工程—— B 构筑物”50000 元;未涉及资金收支业务，预算会计不做会计分 录。
(三)融资租入固定资产
例 3：某事业单位用一般公共预算财政拨款(专项业务费 项目)融资租入一套开展业务活动所使用的专项设备，根据合 同约定，每月需支付租金 0.7 万元，总计需支付 50 个月 。支付 运输该设备的费用 3000 元 。以上款项均通过预算一体化系统 支付。
该设备的成本应当包括总计支付的租金及相关税费，即 353000 元 。该事业单位于融资租入该设备时， 财务会计借记 “固定资产——专用设备”353000(50×7000+3000)元，贷记“长 期应付款”350000 元，贷记“财政拨款收入——一般公共预算 财政拨款”3000 元;预算会计借记“事业支出—— 财政拨款支 出—项目支出”3000 元，贷记“财政拨款预算收入—项 目 支出”3000 元 。支付租金时，财务会计借记“长期应付款”7000 元，贷记“财政拨款收入——一般公共预算财政拨款”7000 元; 预算会计借记“事业支出—— 财政拨款支出”7000 元，贷记“财 政拨款预算收入——项目支出”7000 元。
( 四)以受捐赠方式取得固定资产
例 4：某爱心人士去某事业单位捐赠了一套陈列品，相关 凭据记载金额为 0.9 万元，财务会计借记“固定资产—— 文物 和陈列品”9000 元，贷记“捐赠收入”9000 元，未涉及资金收支 业务，预算会计不做会计分录。
(五)无偿调入的固定资产
例 5： 某事业单位接受另一单位无偿划转的一批图书，账 面原值为 40000 元，并用银行基本账户(非财政拨款收入)支付 运输费 1500 元 。财务会计借记 “固定资产—— 图书 、档案” 41500 元，贷记“无偿调拨净资产”40000 元，贷记“银行存款” 1500 元;预算会计借记“其他支出——非财政专项资金支出” 1500 元，贷记“资金结存——货币资金”1500 元。
(六)盘盈方式取得的固定资产
例 6：某事业单位盘盈椅子一个，未经评估，其重置成本为 600 元，则财务会计借记“固定资产—家具、用具、装具及动 植物”600 元， 贷记“待处理财产损益”600 元， 资产处理批准 后， 借记“待处理财产损益”600 元， 贷记“以前年度盈余调 整—资产盘盈”600 元。未涉及资金收支，预算会计不做会计 处理。
三、事业单位固定资产后续计量的实例分析
( 一)后期发生的维修费用
例 7： 某业务活动使用的通用设备 M 原价值 72 万元，使 用年限 6 年，第 2 年使用一般公共预算财政拨款(专项业务费 项目)支付维修费用 0.1 万元 。此时，财务会计借记“业务活动 费用—— 商品和服务费用”1000 元，贷记“财政拨款收入— 一 般公共预算财政拨款”1000 元， 预算会计借记 “事业 支 出—— 财政拨款支出——项目支出”1000 元，贷记“财政拨款 预算收入——项目支出”1000 元 。使用第 25 个月时不能满足 工作需要，进行了更新，提升了此设备的使用效能 。此时财务 会计借记“在建工程—M 设备”480000 元，“固定资产累计折 旧——通用设备”240000(720000 ÷72 ×24)元，贷记“固定资 产——通用设备”720000 元，预算会计不做处理。更新时，使用 一般公共预算财政拨款(专项业务费项目)支付 9.6 万元，财务 会计借记“在建工程—M 设备”96000 元，贷记“财政拨款收 入——一般公共预算财政拨款”96000 元，预算会计借记“事业 支出—— 财政拨款支出——项目支出”96000 元，贷记“财政拨 款预算收入——项目支出”96000 元，更新完再转回固定资产， 借记“固定资产——通用设备”576000 元，贷记“在建工程— M 设备”576000 元，预算会计不做会计分录.
(二) 固定资产的折旧
根据政府会计制度规定，图书和档案、文物和陈列品等五 类固定资产不计提折旧，因此，例 4 和例 5 中的资产均不计提 折旧，财务会计和预算会计均不做会计处理。例 1-3.例 6 中的 资产均应提折旧 。现以例 1 为例，财务会计借记“业务活动费 用—— 固定资产折旧费”130 元，贷记“固定资产累计折旧— 通用设备”130 元，预算会计不做处理。
(三) 固定资产的处置
1.出售、转让固定资产 。例 8：按规定程序审批完成后，某 事业单位出售一批闲置的专用设备，账面余额 7.2 万元，已计 提折旧 6 万元，银行基本账户支付相关费用 0.06 万元，银行基 本账户收到 1.9 万元 。财务会计借记“资产处置费用——专用 设备”12000 元，借记“固定资产累计折旧——专用设备”60000 元，贷记“固定资产——专用设备”72000 元;借记“银行存款” 19000 元，贷记“应缴财政款”18400 元，贷记“银行存款”600 元;预算会计不做处理。
2.对外捐赠固定资产 。例 9：按规定程序审批完成后，某事 业单位对外捐赠 2 套通用设备，账面余额 9360 元，已计提折 旧 4680 元，现金支付运输费 90 元 。财务会计借记“资产处置 费用——通用设备”4770 元，借记“固定资产累计折旧——通 用设备”4680 元，贷记“固定资产——通用设备”9360 元，贷记 “库存现金”90 元;预算会计借记“其他支出——非财政专项资 金支出”90 元，贷记“资金结存—货币资金”90 元。
3.无偿调出固定资产 。例 10：按规定程序审批完成后，某 事业单位对外无偿划转一批图书，账面余额 2 万元，现金支付 运输费 300 元 。财务会计借记“无偿调拨净资产”20000 元，贷 记“固定资产—— 图书 、档案”20000 元， 借记“资产处置费 用—— 图书、档案”300 元，贷记“库存现金”300 元 。预算会计 借记“其他支出——非财政专项资金支出”300 元，贷记“资金 结存—货币资金”300 元。
4.置换出固定资产 。例 11：按规定程序审批完成后，某事 业单位以一批专用设备对某单位进行长期股权投资， 设备的 原值为 10.8 万元，已提折旧 3 万元，评估价值为 9 万元，发生 评估费用 0.18 万元，以银行基本账户的资金支付。财务会计借 记“长期股权投资”91800 元，“固定资产累计折旧—专用设 备”30000 元，贷记“固定资产—专用设备”108000 元，贷记 “银行存款”1800 元，贷记“其他收入—— 置换换出资产评估增 值”12000 元。预算会计借记“其他支出——非财政专项资金支出”1800 元，贷记“资金结存——货币资金”1800 元。
5.固定资产盘亏、毁损或报废 。例 12：某事业单位盘亏桌 子 1 个，账面余额 1800 元，已计提折旧 1200 元 。此时，财务会 计借记“待处理财产损益—— 待处理财产价值”600 元， 借记 “固定资产累计折旧—— 家具、用具、装具及动植物”1200 元， 贷记“固定资产—家具、用具、装具及动植物”1800 元，资产 处理待批准后，财务会计借记“资产处置费用—— 家具、用具、 装具及动植物”600 元，贷记“待处理财产损益—待处理财产 价值”600 元 。收到赔偿款时财务会计借记“银行存款”600 元， 贷记“待处理财产损益—处理净收入”600 元，未发生处置费 用，最后财务会计借记“待处理财产损益——处理净收入”600 元，贷记“应缴财政款”600 元 。预算会计均不做会计处理。
四、提高事业单位固定资产核算水平的建议
( 一)坚持灵活性和实质性原则，合理确认固定资产
政府会计制度虽然规定了达不到资产标准的大批同类物 资应当确认为固定资产， 但是对于大批同类物资并没有做详 细的说明[4]，各事业单位应当根据单位的业务活动和管理活动 情况，综合考虑资产的存量情况和购入的数量价格情况，明确 作为固定资产管理的大批同类物资标准， 必要时可以邀请专 家去其他单位开展调查研究 。对于固定资产的价值标准也应 当灵活把握，以避免固定资产的流失 。例如有一 台专用设备， 原价 1600 元，购买时商家举行打折促销活动，某事业单位以 1440 元购买了此台专用设备，并决定长期(大于 1 年)使用，虽 然 1440 元低于 1500 元的标准， 但是综合考虑固定资产的定 义，也应当将此设备确认为固定资产。
(二)加强对政府会计制度的学习，提升固定资产核算的 规范化水平
此次政府会计制度改革要求对固定资产实行双分录 、双 基础的核算方法，与固定资产有关的会计科目也发生了变化。 财务人员应当深刻理解政府会计制度的核算原则， 引入最新 的核算理念，实现对固定资产的科学核算，不断提升会计信息 的规范化水平。
(三)加强与上级部门的沟通，提升会计信息的质量
政府会计制度中仍有一些值得商椎的地方， 如虽然规定 采用年限平均法或工作量法计提折旧， 但是对于具体的工作 量财政部门和主管部门未作规定， 而年限平均法也只是规定 了最低使用年限[5] 。在固定资产核算中也为未引入减值会计， 这都有可能导致信息失真 。事业单位会计工作人员在遇到上 面类似的疑难问题时应当注意在政府财务报告和国有资产年 报中及时反映，和主管部门及财政部门沟通，最大程度防止会 计信息失真。
参考文献：
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[2] 赵海侠 . 事业单位固定资产核算探析—基于新政府会计制 度与事业单位会计制度比较 .财会通讯,2019(25) :54-60 .
[3] 赵青 .政府会计制度中固定资产核算分析 .财会通讯 ,2018(31):103-104 .
[4] 吉春娜 .新政府会计制度下固定资产核算的思考 . 中 国 乡镇企 业会计,2022(09):84-86 .
[5] 王振加 .政府会计制度下行政事业单位固定资产折旧探析 . 财 经界,2021( 18): 104-105 .
(作者单位：山东省图书馆 山东济南 272004)
[作者简介：王阳阳，男，汉族，山东济宁人，硕士研究生，会计师， 主要研究方向：资产管理、财务管理、税务筹划 。]
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