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摘 要：当前， 我国城市轨道交通运营线路总长度已突破 一万公里，且运营规模还在持续扩大。“十四五”时期将 从以建设为主转向建设、运营并重阶段。未来，可能进一步转入建设缓慢下行，运营效能持续上升的阶段。本文首 先阐述了城市轨道交通企业分线核算的概念和必要性，然 后以南京地铁集团有限公司为例，详细阐述了分线核算运 营收入、成本的原则，分析了目前存在的问题并提出了改 进对策，以期推动企业加强分线核算研究，建立科学、合 理的分摊原则，提高会计信息质量，增强管理能力，助力 行业实现高质量发展。
关键词：城市轨道交通；运营收入；运营成本；分线核算
城市轨道交通运输系统具有资产、资金、技术密 集，前期投入高、建设周期长、投资回收期长等行业 特点，从规划设计、建设施工到运营维护的生命周期 各个阶段，涉及前期准备、征地拆迁、土建工程、 车辆购置、基地建设、设施设备维护、土地储备、 物业开发、资源经营等各项业务，需要协调好与城市 规划建设的关系，改善城市空间、优化城市结构，更 好地与城市发展相融合。因此，作为准公益性行业， 国内城市轨道交通的建设一直以来主要是以政府为投 资主体的，票价成本、行业收支倒挂，企业普遍处于 亏损状态，依赖政府补助来维持企业的正常运转。然 而，面对建设投资规模的日益扩大，单纯地依赖政府 投资已经无法满足资金需求。当前，国家不断出台相 关政策大力支持民间投资健康、高质量发展，城市 轨道交通投资主体、投融资模式、经营管理模式更 加多元化，推动转换政府职能、分配项目风险、降 低财政负担，这就对城市轨道交通企业财务管理及 核算工作提出了更高的要求。通过建立科学、合理 的会计核算体系，合理界定并规范企业收入成本范 围，不仅能推动成本规制的建立、为政府补助、风 险收益分配提供依据，还能进一步探索地铁运营成 本规律，科学地审核和评价城市轨道交通企业的经 营状况，促进企业加强成本控制、提高经济效益，推动城市轨道交通企业高质量发展。
一、分线核算概述
分线核算是以各条线路为收入、成本核算单位， 运用现代化信息技术，统计线路各方面运输信息，遵 循科学、合理的划分方法，按照线路进行收入、成本核算[1]。
随着城市轨道交通建设和运营规模的不断发展壮 大，各地逐步实现网络化运营，线路数量和长度持续 增长；城市轨道交通委托运营模式的发展和投融资模 式的转变，使投资主体逐步趋向多元化；国家发改委 批复的建设规划、项目概算以及项目竣工决算、交付 资产都以线路为单位。建立分线核算体系，计算线路 盈亏信息，是行业发展的必然选择，它有利于提高财 务管理水平和精细化管理程度、盘活现有资源、实现 降本增效。
二、账套设置分析
多线运营的城市轨道交通企业可以采用单账套或 多账套模式进行运营核算。单账套模式是在同一账套 下设置线路辅助进行核算；多账套模式通常按照线路 设置账套，或者按投资主体设置账套并在同一主体下 设置线路辅助。
南京地铁运营有限责任公司（以下简称“运营公 司”）是南京地铁集团有限公司（以下简称“集团公 司”）的全资子公司，承担南京市轨道交通已开通线 路的运营管理、乘客服务、设施设备的维修保养以及 网络化运营的筹备工作。目前已开通1、2、3、4、7、 10、S1、S3、S6、S7、S8、S9号线共12条449公里线 路，其中1、2、3、4、7号线产权归属于集团公司， S1、S7、S9号线产权归属于南京宁高轨道交通有限公 司（以下简称“宁高公司”），10、S3、S8号线产权 归属于南京宁北轨道交通有限公司（以下简称“宁北 公司”），S6号线产权归属于江苏宁句轨道交通有限 公司（以下简称“宁句公司”）。运营公司分别与宁 高公司、宁北公司、宁句公司签订了委托运营协议， 由运营公司负责其线路运维管理，按月提供线路票款收入和成本费用数据，每月结算委托收入和成本。
运营公司会计核算采用多账套模式，按照投资主 体设置账套。如图1所示，1、2、3、4、7号线的运营 收入、成本费用、税金等在“运营公司”账套核算； 同时，按照投资主体分别设置受托运营账套“运营 公司（宁高）、运营公司（宁北）、运营公司（宁 句）”专门核算受托管理线路的委托收入、成本费 用、税金等；此外，还设置了“运营筹备期”账套来 核算集团公司所属线路运营筹备期和试运营期的投资 成本费用。
三、分线核算原则
（一）收入分线核算原则
对于实现无障碍换乘的多运营主体的线网，通常 采用基于乘客出行多路径选择的双比例清分方法，即 通过计算OD乘车区间多条有效路径的客流分配比例和 各有效路径的线路里程比例累计得到线路清分权重， 再将所有OD票款收入按照清分权重分摊至线路，从而 得到各线路的线网票款清分金额[2]。
运营公司的线路票款收入目前按照双比例多要素 清分法进行确认，外部咨询、培训等其他业务收入则 采用与成本费用一致的综合比例法进行线路分摊。
（二）成本费用分线核算原则
城市轨道交通运营成本主要由人工成本、能耗成 本、折旧、修理维护费、管理间接费及其他成本等构 成。对于能够直接列入某条线路的成本费用，应直接 确认至该线路；对于无法直接列入某条线路的成本费 用，应当采用合理的方法分摊至各线路。能耗、折 旧、修理维护费通常是与线路直接相关的，可以直接 明确至所属线路；人工成本与管理间接费中部分成本 费用通常无法直接列入某条线路，需要进行分摊。各 城市轨道交通企业采用的分摊方法不尽相同，其基础的分摊方法是按照线路长度或客流占比进行分摊；此 外，还有部分企业按照直接成本占比、平均年度运行 里程、站点数量、业务实际动因、线路概算比例等进 行分摊；除单因素分摊外，也有部分企业选取多种因 素按照综合比例进行分摊。多比例分摊法主要是按照 成本费用类型，分类选取分摊标准，分别计算分摊比 例进行分摊。单因素分摊方法较为粗放，虽然易于实 施，但信息可能失真，与实际成本费用差距较大；多 因素综合分摊方法在成本核算时更为全面，精细化程 度更高，但是分摊方法较为复杂，增加了成本核算工 作量和工作难度，对企业信息化水平的要求更高。
运营公司对于无法直接列入某条线路的成本费用 的分摊方法经过数次调整，2019年以前采用多比例分 摊法，2019年起采用综合比例分摊法，随着线网运营 规模的扩大，2022年起又对综合比例分摊法进行了内 部调整。
1.多比例分摊法。2019年以前，运营公司成本费用 分线核算原则主要按照成本费用类型采用多比例分摊 法，如图2（详见第62页）所示。 一是按线路定员比例 分摊的费用，包括管理费用中综合管理人员的工资及 工资性附加、误餐费、通讯费等各类补贴，以及劳动 保护费、福利费、差旅费、培训费、办公费、书籍资 料费、党务宣传费、各类基金、食堂费用等；二是按 线路长度分摊的成本费用，包括运营间接费中警卫消 防费、清洁卫生费、排污费、客运服务宣传费、车站 设施维护费、管理设备维护费等共同费用；三是按线 路行驶里程分摊的成本费用，包括财务费用、企划营 销费、印花税、营业外支出等；四是按收入比重分摊 费用，包括税金、车票印制费、业务招待费、IC卡管 理费等；五是按资产权属分摊的费用，包括固定资产 折旧、工程公务车使用费、办公生活用家具和工器具 购置费等。
2.综合比例分摊法。 随着城际线S3号线、S9号线进 入正式运营期，2019年1月起，成本费用分线核算原则 采用综合比例分摊法。分摊比例以线路长度、车站数 及日均出行量（日均出行量取上一年度截至12月底的 全年实际发生数）为影响因素，因素权重设定为线路 长度占60%，车站数占30%，日均出行量占10%（综合 比例=线路长度占比*60%+车站数量占比*30%+日均出 行量占比*10%）。
人工成本分摊：运营公司共计30个内部单位，包 括17个职能部室、3个事业部、2个院和8个分公司。分公司生产人员人工成本按照定员直接确认到所属线 路。职能部室、事业部、院、分公司管理人员人工成 本按照综合比例参与线路分摊，其中职能部室、院的 人工成本计入管理费用，事业部、分公司的人工成本 计入生产成本。
管理间接费分摊： 一是定额费用，如办公费、通 讯费、低值易耗品等根据各部门发生总额按照综合比 例进行分摊，分摊后职能部室及院的定额费用计入管 理费用，事业部及分公司定额费用计入生产成本；二 是涉及全线网运营的公共费用，主要为差旅费、业务 招待费、管理类专题研究费、法律服务费、审计评估 费、专家咨询费、协会会费、档案管理费等，按照综 合比例进行分摊，计入线路管理费用。
其他业务成本分摊：运营公司对外业务发生的成 本，如对外培训、对外咨询、移动支付等，仅在集团 公司所属线路之间按综合比例分摊。
在2022年之前， 成本费用分摊原则主要针对进入 正式运营期的线路，试运营期和筹备期线路不参与分 摊，试运营期和筹备期线路人工成本根据公司定员 确认。随着S6号线、2号线西延开通运营，2022年1月 起，运营公司调整成本费用分线核算原则，对集团公 司归属线路与受托运营线路试运营期的成本费用采用 不同的分摊原则。归属集团公司线路试运营期只分摊 人工成本（按照综合比例分摊），受托运营线路试运 营期则参与公司所有成本费用分摊（人工成本和管理 间接费中的部分成本费用）。
四、分线核算存在的问题与对策建议
运营公司成本费用分线核算原则主要针对运营成 本中涉及线路分摊的人工成本和管理间接费部分成本 费用。对于现有的成本费用分线核算原则应重点关注 以下几个方面： 一是分线原则相对复杂，不同投资主 体线路分摊原则不同，归属集团公司线路试运营期仅 分摊人工成本，而受托运营线路试运营期则分摊所有 成本费用，导致受托运营与非受托运营线路试运营期 成本费用核算口径存在差异。二是不同投资主体的线路账套设置存在差异，例如S6号线和S8号线南延均 为运营公司受托运营线路，产权归属于宁句公司的S6 号线单独设置受托运营账套“运营公司（宁句）”核 算筹备期和试运营期成本费用，而产权归属于宁北公 司的S8号线南延则在集团公司下设的“运营筹备期账 套”核算。按照现有的分摊原则，S6号线试运营期分 摊所有的成本费用，S8号线南延试运营期仅分摊人工 成本，导致受托运营线路间成本费用核算口径也存在 差异。三是分摊比例采用线路长度、车站数量和日均出 行量占比为基数按照“631”（60%、30%、10%）权重 分摊目前来看比较合理，但是基数和权重的选择来源于 对公司实际情况的判断，存在一定的主观性，随着公司 线路的增加，尤其是城际线路的加入以及线路投资主体 的变化，应重新评估现有分摊比例的合理性。
针对上述情况，建议运营公司加强成本费用分线 核算原则研究，针对不同投资主体所属线路开通运营 实际情况，动态调整分线核算原则，以更加真实地反 映线路运营成本费用，提高会计信息的准确性；对不 同投资主体线路试运营期成本费用可采用相同的分摊 原则，确保会计信息的可比性；根据各线路实际运营 状况，评估“631”分摊方法，进一步优化线路分摊权 重比例。
五、结语
城市轨道交通企业运营收入、成本、费用核算是 一项十分复杂的工作，采用分线核算的方法能够有效 提高管理效率，为利益相关者和决策者提供更加可靠 的数据信息。城市轨道交通企业应建立分线核算体 系，不断完善分线核算原则，提高会计信息质量，增 强财务管理能力，提高经济效益和社会效益，以促进 企业实现高质量发展目标。
参考文献
[1] 李玉环.铁路运输企业分线的成本核算研究[J].财会学习， 2018（27）：87，89.
[2] 吕利民.广州市轨道交通系统线网票务收益清分应用研 究[D].广州：华南理工大学，2006.
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