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摘要：轨道交通线网资产体量巨大、种类繁杂、专业性强，根据现有房产税文件规定难以准确地界定应税范围和计税基础，缴纳线路资产房产税存在一定的现实困难。例如，无统一固定资产分类标准和组资规则、应税资产范围和原值界定存在困难、房产税从租从价范围和原值以及应税时点确定存在困难等等。轨道交通运营具有准公益性特点，全国地铁城市运营收入与全口径成本严重不匹配，呈实质性亏损状态，鉴于轨道交通行业房产税计缴存在诸多难点，建议上级主管税务部门在已出台适用轨道交通的土地使用税优惠减免政策基础上，参照铁路运输企业，出台适用于轨道交通的房产税优惠减免细则。
关键词：轨道交通行业,房产税,房产税计缴,难点,对策
轨道交通引领城市发展，近年来，我国城市轨道交通行业进入了高速发展期。截至2022年6月30日，全国共有51个城市开通运营城市轨道交通线路，运营里程9067公里。城市轨道交通是一项复杂的系统工程，建造成本巨大，国内建设一条地铁线路投资大都在100亿元以上，建成后形成巨量的资产，大到如常见的车站、高架、车辆段、停车场等，小到如车站内使用的手持台、平板电脑、投影仪、便携式验票机等，各资产形态、用途因建设运营需要而各异，不似一般常规性资产。房产税是以房屋为征税对象，按房屋的计税余值或租金收入作为计税依据，向产权所有人征收的一种财产税。轨道交通因具有行业特殊性，建设形成的车站、车辆段等房屋建筑物结构、形状、位置、功能等各方面与常规性房产不同，依据现有房产税文件规定难以准确地界定其应税范围和计税基础，加之轨道交通运营具有准公益性特点，全国地铁城市运营收入与全口径成本普遍严重不匹配，呈实质性亏损状态，缴纳轨道交通线路资产房产税存在现实困难。
一、全国各地轨道交通企业房产税缴纳情况
我国各地轨道交通企业房产税缴纳情况，主要存在以下三种情况：第一种是取得政府文件批复减免轨道交通资产房产税；第二是种未取得政府文件批复，默认按行业惯例未予缴纳轨道交通资产房产税；第三种是按规定部分缴纳，先征后返或由财政进行补贴。因房产税计缴情况太过复杂，个别地铁城市同行企业经与当地税务机关协商，按概算下浮一定比例的方式打包计算房产税，虽简化了计算程序，但与实际情况存在很大差异，且与各地税务机关把控尺度、原则不一有关，除非有上级文件明文规定该计缴原则，否则实难在全国范围推行。
二、轨道交通行业房产税计缴的难点分析
(一)轨道交通线路资产分类标准和组资规则无法匹配房产税计缴口径
根据财税地制【1987 ：3】号文件解释，房产是以房屋形态表现的财产。房屋则是指有屋面和围护结构(有墙或两边有柱)，能够遮风避雨，可供人们在其中生产、工作、学习、娱乐、居住或储藏物资的场所。独立于房屋之外的建筑物，如围墙、烟囱、水塔、变电塔、油池油柜、酒窖菜窖、酒精池、糖蜜池、室外游泳池、玻璃暖房、砖瓦石灰窑以及各种油气罐等，则不属于房产。
轨道交通线路资产通常包括房屋建筑物、轨道车辆、供电系统、综合监控及通信信号系统、票务系统、机电系统、机械动力设备、专用设备等十几个一级分类、几十个二级分类以及几百个三级分类，涵盖建筑、机电、安装等多个行业，有数以十万计的土建及设备设施等资产信息。进入运营期后，轨道交通资产还存在更新改造大中修等情况，会导致资产价值、数量、组成等发生变化。因其建设过程中涉及成百上千个土建、设备采购、监理设计咨询等合同，招标时合同多以概算分类和标段管理为口径划分资产标准。投融资项目合同更是多采用概算清单下浮的方式招标，立项笼统，结算复杂，加之线路在办理竣工结(决)算时，还存在多个项目费用分劈、概算回归的情况，最终形成的房屋建筑物等资产并不能简单匹配文件中规定的传统概念上的房产形态和类型。如车辆段内修建的通往地下停车场的电梯间，地面部分类似楼房，实则为电梯机房，看起来该部分建筑物应缴纳房产税，但是因其又与地下相连，地下部分还存在镂空的空地，组资时整体为一项固定资产，根本无法简单地对应房产税的计缴口径而取数。
目前，全国轨道交通行业尚未出台统一的固定资产分类标准和组资规则，各地轨道交通企业根据自身管理需要建立固定资产分类和管理级次，以概算回归为标准、具备独立使用功能为原则、符合会计准则为要求，形成自己的组资规则，颗粒度粗细不一，组资方法也不尽相同。按照税法规定要从房产建成之次月起开始缴纳房产税，因轨道交通行业特殊性，线路资产竣工结(决)算办理相对滞后，在线路开通时财务账面做整体预转固处理，无各项资产具体明细和价值，根本无法从账面体现应税房产计缴房产税的要素信息。即便是办理了竣工决算，组资的资产也不能简单地对应房产税规定的界定范围和计缴口径，实在难以准确计缴房产税。
(二)轨道交通应税资产范围界定存在困难
现行关于房产税的相关文件中列举的各项非应税资产实难穷尽涵盖轨道交通资产的多样性、复杂性，因此无法直接判断这些区域、资产是否属于应税资产范围，哪些属于应税资产范围，业内对其认定也存在争议。
以车站为例，轨道交通资产组资时每个车站土建结构一般会形成一项固定资产，包含站厅、站台、轨行区、出入口、办公区、运营设备区、风亭、风井、泵房、冷却塔、换乘通道等土建价值以及相应装饰装修和待摊费用。从形态上看，车站既有与外部相连相通的公共区域，例如隧道、出入口，又有独立在车站外附近的建筑物，如风亭风井，单纯从外观上判断是房屋建筑物应计缴房产税。但因其地下部分与车站、隧道连通，是否属于、哪些属于应税资产，人为主观界定存在困难。且因车站组资后不再细分各个区块明细，无法准确地扣除非应税房产部分的面积和价值，如以车站整体价值作为房产税计税基础，将远大于实际应税房产价值。再如主变电所，其外观属于房屋建筑物，但是用于存放设备系统等，功能上与变电塔类似，尚难确定是否属于非应税范围。
(三)轨道交通应税资产原值确定存在困难
根据文件规定，房产原值应包括与房屋不可分割的各种附属设备或一般不单独计价的配套设施，如电梯、空调、安防设备、照明设备、消防设备、监控设备、综合布线、弱电系统、给排水设备等。一般情况下，轨道交通房屋建筑物组成固定资产时仅包含土建、装饰装修及待摊费用等主体结构费用，其他附属配套设备设施既有单独组资的情况，也有全线网组成一项资产的情况，因存放位置、功能用途不同，是否应计入、如何计入房产原值不好直接判断。
还是以车站为例。首先，主体结构价值无法剔除组资在一起的地面风亭、风井等土建价值。其次，每个车站除常规装饰装修以外，还安装有PIS系统、网管终端、传输机柜、配线柜、广播设备、无线设备、自动售、检票机系统、屏蔽门、屏蔽门控制系统、安全门、防爆设备等，是按单台/套/系统形成固定资产。还有部分系统是全线组成一项固定资产，如刚性接触网柔性接触网、可视化接地系统、110kV电缆、1500V直流电缆、35kV电缆、光缆、漏缆等。还有部分系统、设备设施存放于某个车站，但用于全线运营，如再生制动能馈系统、静止无功发生器系统、微机综合自动化系统、编播中心设备、列车自动监控系统、数据通信系统等。这些为运营服务且无法移动但又不属于常规房屋配套的附属设施，属于非传统常见的资产类型，不好直接简单判断是否为附属设施应纳入房产税计税基础，属于房屋配套设施的资产，又应如何分劈出对应至每个车站的房产原值，存在现实困难。
由此可见，轨道交通形成的房屋建筑物资产主体结构价值和配套设备设施价值两者都具有不准确性，会导致最终计算得出的车站应税原值会与实际存在巨大差异。同时，在办理竣工结决算前，资产价值还会随合同支付和结算情况而不断变动，若按房产投入使用次月开始计缴房产税，会导致房产原值是一个持续变动状态。
(四)轨道交通房屋建筑物对应的土地价值确定存在困难
根据文件规定，土地价值也应计入房产原值。轨道交通建设过程中形成的土地价值主要为支付的土地征拆费用，且大部分土地无法办理权证。一个拆迁合同经常以总价方式对应若干个车站和高架用地，合同中未约定明细，最终也没有权证一一进行明确，故相应费用也就无法对应。
在竣工决算时，通常将取得证照的土地费用形成单项无形资产，未取得证照的土地费用分摊至全线所有资产，与相关房产实际应计入的土地价值存在差异。而未办理竣工决算的线路，土地征拆费用则包含在待摊费用中，若在线路开通运营次月就要开始计缴房产税，这些土地的价值如何分摊至每个车站的房产原值中？企业自行制定的分摊原则能否被税务机关认定也存在不确定性，企业面临计缴的具体困难和税务检查的双重风险。
(五)轨道交通房屋建筑物从租、从价房产税划分存在困难
为充分提高资产使用效率，确保国有资产保值增值，车站站厅中一般会将部分空间作为商业经营区域。如该部分商业经营区域已用于出租，应按收取的租金从租计征站厅房产税，再从车站原值中剔除商业用房的面积、价值后计算运营自用部分从价房产税。但在实际操作中，该部分商铺面积、价值确定存在困难。
按照轨道交通行业现有规划设计原则，施工图纸上不会单独标有“商铺”经营区域字样，每个轨道交通企业根据后期运营实际使用情况，在确保满足运营安全的情况下，将多余区域作为商铺经营。既未有资料或权证注明商铺区域面积，也无法在组资清单中单独形成商铺价值。如果聘请第三方专业机构对车站面积进行测绘，受车站面积大、区域划分复杂、形状各异等影响，所需人力物力财力巨大，耗时颇长，且商铺租赁面积为动态变化状态，加之存在前述的四点难点问题，目前并无政策文件对各个区域是否应税、哪些应税进行一一明确，或需取得税务机关的认定以规避税务风险。现实中实在很难准确计算车站、商铺的从租、从价房产税。
(六)轨道交通应税资产的纳税义务发生时点界定存在困难
如果以轨道交通线路开通时间次月作为房产税纳税义务发生时点，因其办理竣工决算普遍比较滞后，开通运营时尚未完成决算组资，无法取得各项资产最终价值，只有合同金额，待摊费用无法分摊，不够全面、准确。特别是对于换乘站预留的几线共用站厅公共区域，又应以哪个应税时点进行纳税以及准确划分计入各个纳税时点的面积、价值？加之还受从价、从租等前述各项取数困难的影响，会出现同一个车站按不同线路、不同开通时间、不同价值进行计算多个房产税金额的情况。现有文件政策没有明确如此复杂、明细、具体的情况应如何处理，除容易造成房产税信息采集混乱外，企业也将面临较大的税务检查风险。
(七)轨道交通房产税属地化征管存在困难
轨道交通建设线路跨度较长，一般情况下，一条线路会跨过多个行政区域，部分站点存在横跨两个行政区的情况。因轨道交通线路资产无法取得不动产证，无法准确界定所属区域位置，若按照税法规定在不动产所在地属地化缴纳房产税，在实际操作时程序繁杂，相当困难。企业只能通过查询地图自行判断每条线路各个车站、车辆段所处位置对应行政区域，准确性无法得到可靠的保证。一旦各区域税务机关提出疑问或不予认可，企业实在很难提供有力支撑材料。
三、对策建议
综上，轨道交通线网资产庞大，线路错综复杂，专业性极强，复杂程度难以想象，目前并未有全国统一标准的轨道线路固定资产分类标准和组资规则能从税法和会计层面统一，一一匹配线路资产房产税计缴口径，其应税范围、应税原值确认确有困难，仅依靠一定的测算方法和原则计缴的房产税金额存在巨大不准确性。
轨道交通运营具有准公益性特点，运营亏损需财政补贴。轨道交通企业缴纳巨额轨道线路资产房产税会导致报表呈现的运营亏损进一步扩大，最终纳入补贴范围由财政专项资金弥补。且房产税为地方税种，分成比例一般为省级35%，县区(市区)级65%，若由市级财政资产补贴，需承担省级部分35%税款，会进一步增加各市级财政资金压力。因此，在企业全额上缴后又由各财政予以补贴的情况下，企业缴纳轨道交通线路资产房产税的必要性不大。
鉴于轨道交通运营亏损的实际情况和行业特殊性，建议上级主管税务部门在已出台适用轨道交通的土地使用税优惠减免政策基础上，参照铁路运输企业，出台适用轨道交通的房产税优惠减免细则，对轨道交通线路资产(运营部分)免征房产税，轨道交通线路资产中出租的商铺因具有商业盈利性质，可按从租缴纳房产税。轨道交通企业房产税的减免，将极大地减轻企业税赋，减少政府财政资金压力，也是落实国务院近年来减税降费系列举措的重要体现，是国家密切关注扶持重点企业的直观表现。
参考文献
[1]陈洪顺，张桂芳，赵春华.城市轨道交通行业税收优惠政策研究[J].纳税，2017(32)：6.
[2]王双进.房产税改革：争论、难点及建议[J].经济研究参考，2013(20)：6.
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