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摘 要：近年来，越来越多的企业开始实施研究型审计， 坚持把立项、问题和建议当作课题来研究，将研究作为谋 事之基、成事之道。应用大数据技术方法，可以从容面对 复杂多变的审计环境，处理海量业务数据，揭示隐藏在数 据下面的深层次问题和矛盾，为推深做实研究型审计提供了 可能。本文从研究型审计的内涵、要求着手，对研究型审计 与大数据技术的联系进行了探讨，并基于企业内部大数据审 计平台及其成果探讨了开展研究型审计的思路和方法。
关键词：大数据,研究型审计,内涵,大数据平台,审计,模型
一、研究型审计的内涵
研究型审计是审计机关基于审计实践的需要，最早由审计署南京特派办于2009年正式提出，认为应该 从研究的视角，用研究的方法开展审计工作，把审计项目当成课题进行调研、分析和求证。此后，经过审 计机关的不断探索和推广，尤其是在国家审计中的应 用，研究型审计取得了显著的成效： 一是顺应新形势下审计的转型，准确定位审计工作在国家治理中的角 色;二是有效提升审计工作的前瞻性、建设性、针对性和有效性，更好地发挥监督职能，服务于国家治理 体系和治理能力现代化。2021年《审计署关于印发全 国审计机关2021年度工作要点的通知》中提出，积极 推进研究型审计，将研究型审计作为审计系统的一项 重要工作要点全面推进。《“十四五”国家审计工作发展规划》明确提出：“创新理念思路，积极推进研 究型审计，系统深入研究和把握党中央、国务院重大 经济决策部署的出台背景、战略意图、改革目标等根 本性、方向性问题，不断提升审计工作的政治性和前 瞻性。转变审计思路，既要善于发现问题，更要注重 解决问题，发挥审计的建设性作用。根据审计实践需 要，强化审计理论研究，推动审计理论、审计实践和 审计制度创新。”国家审计机关不断升华研究型审计概念，从“课题式审计”逐步发展为审计工作模式， 最终转变为一种科学的审计理念。尽管目前各界对研 究型审计内涵的表述仍有不同，但是，梳理各类观点 可以形成一个共识：研究型审计是以研究的方式开展审计工作，主要包括对审计工作的研究和对审计客体的研究，是一个从个别到一般，从孤立到系统，透过 现象揭示本质的新型审计模式。
二、研究型审计应用大数据的必要性
“大智移云物”时代，推动内部审计的数字化建 设，在审计业务中应用大数据、人工智能技术，促进 信息技术与审计业务的深度融合，进一步提高利用大 数据核查问题、评价判断、宏观分析的能力，能提升 审计工作质量和效率、拓展审计服务职能，更好地为 企业科学决策提供有价值的建议，是推深做实研究型 审计的必由之路。
(一)审计客体数字化
研究型审计中对审计客体的研究，是指审计谁就 要研究谁，审计什么就要研究什么，具体包括两个方 面： 一是研究审计客体业务营运，二是围绕审计发现 的问题研究其原因及改进对策。随着大数据时代的来 临，企业的生产经营管理也随之发生变革，业务、财 务更多以信息数据的方式呈现流转，具有体量大、类 型多、变化快等特征，数据本身也被赋予“生命”， 是企业宝贵的资源。研究审计客体的业务营运，在一 定程度上其实就是在纷繁复杂的数据中还原业务本 质，发现问题、揭示风险、提出建议。借助大数据技 术手段，实现数据采集，清洗整理，运用趋势分析、 结构分析、比较分析、相关性分析等各类分析方法， 深入挖掘数据价值，发现审计疑点线索，让“数据说 话”，提升审计客体研究工作的质效。
(二)审计工作数字化
随着大数据技术的发展，审计的环境对象、组织 方式、工作模式、思路方法也悄然发生改变，各企业 在审计工作数字化方面也做了不同程度的探索。例 如，某企业利用内存计算、并行计算、大数据、云计 算等技术搭建了大数据审计平台，实现各企业全业务 链数据整合，横向纵向联动贯通，系统全局分析评价 被审计单位，审计工作全面进入数字时代。大数据审 计平台是审计工作数字化的基础，也是探索应用研究 型审计的现实选择。依托大数据审计平台，以数据流 为基础、业务研究为核心、信息分析为重点，搭建多元化跨系统的分析模型，打破内部信息系统壁垒，实 现不同业务的实时关联和交互利用，发现系统性风险 和深层次的问题。大数据审计平台应用融入研究型审 计，研究型审计促进大数据审计平台完善发展，二者 相辅相成、有机统一。
(三)研究型审计特征的内在要求
研究型审计的特征可以概括为四个字：“深、 准、透、实”。 一是求深。要立足企业的重大方针 政策、决策部署，深入基层、深挖业务，强化穿透 式的查证分析。不能流于表面，只关注浅层次的问 题，而要由表及里，更加注重对深层次问题矛盾的揭 露。二是求准。审计项目的安排部署要精准，聚焦主 责主业。在具体的实务中，认定事实务必精准无误， 证据充分可靠，定性规范明确，法规恰当权威。三是 求透。研究型审计要透过数据的外在表象挖掘业务本 质，以更加宏观系统的视角鸟瞰透视企业的生产经营 管理，注重穿透业务探寻审计专业问题产生的原因和 研究解决问题的办法。四是求实。研究型审计要坚持 实事求是，让数据“开口”，让事实“说话”。提出 的建议要切实可行，能够在促进企业机制体制完善， 防范重大风险，提升经营管理效益方面发挥实效。 “深、准、透、实”既是研究型审计的内在要求，也 与大数据审计“总体分析、发现疑点、分散核实、系 统研究”工作模式的理念、要求、方法高度一致。
(四)为研究型审计提供科学的理论支撑
将大数据审计融入研究型审计的大课题研究中： 一是运用大数据技术开发实用的分析模型、成熟审计成 果可以支撑研究型审计的发展，更好地拓宽研究型审计 的范围。二是大数据技术能激发审计人员的研究灵感， 推动课题组得到立足当下、着眼未来的研究结论，在促 进研究型审计发展同时也实现了科技强审目标。
三、基于大数据技术开展研究型审计的策略
虽然审计人员利用大数据技术在探索研究型审计 中取得了一定成果，但仍存在诸多困难和挑战： 一是 业财融合审计不够深入。审计模式以单向查阅财务系 统数据再调取业务资料为主，审计人员往往在挖掘财 务数据与业务数据之间的关联上花费较大精力，业财 数据间的反复穿透分析查证能力和水平有待提高。二 是模型类型较为单一。模型的应用主要以对业务数据 分析为主，往往聚焦经营管理中的某项单一业务，对 财务分析模型搭建工作探索不够，业务末端还是依靠 财务系统进行数据查证分析。三是模型间未形成统一关联的体系。模型应用以“单打独斗”的方式主要应 用于在审前阶段，在审计项目全生命周期发挥的作用 不足，专项业务模型与通用业务模型的关联不紧，模 型的开发应用与审计程序方法融合不够。四是模型的 评价预警功能有待强化。模型开发的数据源主要以年 度数据为主，应用场景在被审单位经济业务及相关事 项完成后进行，侧重于关注发现问题，属于批判性审 计，对公司经营管理业务宏观分析评价及问题实时预 警方面探索不够，审计价值有待进一步拓展。
某企业依托大数据审计平台，搭建形成贯穿于审 计项目全生命周期的审计分析评价模型组。模型组与 审计业务开展顺序一致，实现了审前调查、线上审计 两个阶段的大数据审计功能应用，初步构建了数字审 计的方法与工具。模型组融合ERP、财务、生产、物 资等数据，按照审前调查-销售收入审计-财务账簿审 计-生产过程审计-物资采购审计-项目审计的组织顺 序，依托横向和纵向关联对比各维度数据和线索，强 化审计项目各环节分析研究能力。 一是审前调查阶段 依托模型判断管理薄弱点和业务活动风险点，确定业 务重要性水平。二是审计项目实施过程中，在线上审 计阶段依托模型，对收入流、支出流、物资流以及核 算流进行分析查证。
(一)审前调查模型
审前调查，是项目开展的起点，也是方案编制的 基础，其主要目的是确定审计方向和重点。审前调查 模型运用财务指标、经济指标的比值及趋势分析、历 年审计发现问题统计分析，发现管理弱项、不合经济 规律的异常现象、问题高发的业务节点。审前调查模 型由经营概况、审计发现问题回顾、内控测试三个模 块构成。经营概况模块选取净资产收益率、总资产周 转率、资本保值增值率、资产负债率等指标开展画 像，了解被审单位经营管理概况。审计发现问题回顾 模块，以年度和所属单位为筛选条件，对历年审计发 现问题进行归纳分类，按照项目类型、问题数量、金 额、定性进行图表展示，便于分析被审单位通常容易 出现的问题，作为审计重点关注。内控测试模块对重 点业务开展内控抽样测试，通过测试判断内控管理有 效性，对重点业务再评估，确定样本大小、并适时对 审计方案进行调整。
(二)销售收入审计模型
销售活动关系企业现金流，是财报准确性、真实 性的基础，也是经济指标计算的基础，首先需要进行核实。模型按照单位、施工明细、仪器类别等维度对 被审单位的收入情况进行分类汇总，了解被审单位各 业务类型的收入情况及占比。通过已完成工作量和已 结算工作量的关联查证，发现结算收入与实际工作量 不一致等问题线索，对企业收入的真实性、准确性进 行分析评价。
(三)财务账簿审计模型
财务账簿，是收入、成本记录的载体，也是审计 查证的重要内容。传统审计通常是借助财务系统进行 查证，不易直观发现经济业务的规律。财务账簿审计 模型一是以会计科目为主线，实现对方科目、供应 商、WPS要素、成本中心、功能范围、凭证编号等信 息的关联分析，图像化展示月度借贷差额堆积图，分 析主要业务的核算信息，发现异常，使用更加直观、 高效，是整个模型组的核心。该模型是研究型审计内 涵和特征的集中体现： 一是相较于财务系统，该模型 集成了部分ERP系统的业务数据，原始信息更加完整 全面。二是按照时间维度，以堆积图进行借贷差额的 展示，使分析观察更加直观。例如，对于期间相对固 定的成本费用，堆积图的大小变化更能简单、高效地 发现问题线索。三是以选择科目为主线，实现对方科 目、供应商、WPS要素、成本中心、功能范围、凭证 编号等信息的关联分析，业财数据的挖掘更加系统深 入。四是通过功能范围，选择研发支出与生产成本， 逐月观察费用在两个科目间的相互调账，精准定位企 业成本核算方面的典型问题。
(四)生产过程审计模型
对被审单位生产过程检查，主要在于确定成本真 实性、核算准确性，是财务数据的源头，同时也是从 业务端对财务数据的核实。根据生产周期的变化，检 查直接材料消耗与实施生产任务是否在趋势上存在同 步性，从而判断是否存在收发货业务滞后、年底集中 出库、成本利润不实的情况。对比主要材料的实际消 耗与出库领用，发现已领代耗问题线索。
(五)物资采购审计模型
物资采购业务，是现金支出的主要方向之一，与 企业多个部门联系紧密，涉及的环节较多，需要重点 加以关注。 一是核查采购价格是否存在异常。二是检 查库存呆滞物资。根据发现的线索追踪上游采购需求 及选商环节，揭露物资采购管理方面的问题。
(六)项目审计模型
项目审计模型主要是对生产经营的其他业务活动进行审查分析，更好地服务于管理层需求和企业重点 工作部署。
四、效果评价
审计分析评价模型组的应用强化了决策支持能 力，拓展了内部审计职能，构建以增值为目的的内部 审计新模式。 一是审计方式方法持续完善，进一步推 进“远程+现场”的两段式审计方式方法，将审计工 作模式从传统的单一现场就地审计，转变为“非现场 审计发现线索、现场审计核实验证”的良性互动工作 模式。通过网上在线信息穿透查证，缩短外出审计周 期，提高审计工作效率，克服审计资源有限的困难， 节约审计成本。二是审计服务职能有效拓展，强化财 务数据与业务数据的整合关联，发挥多信息化数据联合 作战优势，挖掘信息深层价值，深层次揭示影响和制约 高质量发展的各种因素，审计视角更加系统、全面，在 传统的财务决算、经营业绩、经济责任等风险导向确认 型审计的基础上，逐步向管理提升为主导的战略咨询型 审计延伸，为经营决策提供更有力的支撑。
五、结语
在大数据浪潮下，内部审计从注重监督到注重服 务，从发现问题到解决问题，从识别风险到防范风 险，完成了角色的转变。大数据技术的探索与应用， 丰富了研究型审计的内涵，实现了“深、准、透、 实”。只有创新发展理念，主动适应审计技术的革 新，持之以恒地把大数据技术作为一项课题来研究， 在研究型审计中持续深化大数据审计平台应用，才能 推深做实研究型审计，实现科技强审，更好地助力企 业实现高质量发展目标。
参考文献
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