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摘 要：随着经济全球化的不断推进，为了更好地参与全 球竞争、打造具有全球影响力的一流企业，满足国际信息 使用者对企业财务信息的需求，我国企业会计准则经过不 断的修订与完善，逐步与国际接轨。在企业会计准则持续 优化并与国际趋同的过程中，企业如何实现与时俱进，编 制符合国际通用准则及报表使用者要求的合并报表，为企 业管理者提供有效的决策信息，仍是企业界亟须解决的重 要问题。本文以企业编制合并报表作为研究对象，论述了 企业在进行报表合并各个阶段面临的问题，并提出了针对 性的应对策略和措施，以帮助企业更好地编制合并报表。
关键词：合并报表,企业集团,个别财务报表
一、引言
全球经济发展形势纷繁复杂，国内外企业博弈加 剧，很多企业通过规模化经营来提升国际竞争力，企 业并购成为一种常态。随着公司规模的日益扩大，企 业管理层需要掌握企业整体的财务状况和经营成果作 为经营决策的依据。但是，由于企业合并的复杂性和 专业性，企业编制合并报表存在一定的难度，可能无 法及时提供可靠的财务信息。因此，研究企业如何及 时、准确地编制合并报表具有十分重要的意义。
二、企业合并报表编制的重要意义
(一)企业合并报表的概念
企业合并报表是以企业集团为会计主体编制的合 并报表，包括合并资产负债表、合并利润表、合并现 金流量表等。根据企业会计准则规定，在每个季度或 月度末，企业需要以母公司个别报表为主体，将下属 分子公司的个别报表进行汇总，经过编制权益调整及 抵销分录、内部交易抵销等分录，最终形成反映企业 整体财务状况的合并报表，同时，合并报表还展示了 企业在某一段时间内的经济行为所形成的收入、成本 开支情况以及资金周转情况。
(二)企业合并报表编制的重要意义
在会计实务中，母公司通过资本、协议或者其他 形式控制子公司，参与子公司的战略制定和财务决 策，但是，从法律层面看，母子公司分别承担各自的 法律责任，独立从事经营活动，因此，需要分别编制满足自身经营需要的个别财务报表。但是，个别报表 无法为企业管理层提供完整的、能反映企业集团经营 情况的财务数据。在这样的情况下，就需要企业将所 有公司财务数据进行汇总，然后编制合并报表。在编 制合并报表时，需要将母子公司之间发生的内部交易 所形成的收入、往来和未实现利润等进行抵销，调整 抵销后的合并报表能较为客观、真实地反映企业整体 的财务状况及经营情况。
同时，出于融资需求、业绩对赌等各种复杂原 因，企业可能存在虚构大量内部公司之间的采购、销 售等经济业务情况，从而虚增企业整体的经营规模和 收入。在这种情况下，就必须通过合并抵销来剔除母 子公司间的购销行为对企业整体经营情况所产生的 粉饰作用。因此，编制企业合并报表在一定程度上能 避免企业通过子公司间内部交易虚增收入、资产等情 况，减少人为操作利润的风险，为外部债权人、投资 者、政府机构等提供更完整、真实地体现企业实际运 营情况和资产负债规模的财务依据。
三、企业编制合并报表中存在的问题
(一)合并范围确定标准不明晰
根据企业会计准则的规定，企业在判定新增公司 是否纳入合并范围时，以实质上是否构成控制作为判 断标准，即企业不再以单一的持股比例是否超过50% 来判断是否属于子公司，还需要结合实质性控制情 况。在实际应用中，如何判定企业是否构成控制、共 同控制或重大影响，是企业和财务人员需要解决的一 个重要问题。对于新收购一家公司，确定企业是否能 对该公司施加控制，从而在需要纳入合并范围内时， 要结合投资协议、表决权情况、董监高任职及实际运 营情况等多维度来判定，对财务人员的专业能力要求 较高。同时，企业管理层可通过改变被投资单位构成 实质性控制的条件，对经营业务水平差的子公司，不 再纳入合并范围，调节企业合并利润。此外，会计准 则对复杂持股合并、临时控制的界定不够明确，企业 合并范围的确定存在一定的调节空间。
(二)财务人员专业性及管理水平参差不齐
根据证券法及上市公司披露管理规定，公司需要 在规定时间内完成企业合并报表编制工作。一般来 说，企业合并报表的编制步骤是子公司先提交个别或 合并报表，然后在母公司层面由母公司财务人员进行 企业合并报表编制。同时，子公司需要提交报表、附注及其他合并报表编制需要用的各类报表，因此，对 母公司及子公司财务人员的专业性要求较高。
对于子公司财务人员而言，需要在规定时间内完 成财务核算，同时按照集团的要求完成报表、附注等 各类报表的编制工作。因此，子公司财务人员需要掌 握企业会计准则规定，同时严格按照集团统一的财务 核算体系进行账务处理及报表编制。但是，在实际操 作过程中，很多财务人员并不能严格按照统一的核算 方法进行核算，并且由于报表、附注及其他工作底稿 之间存在严谨的、相互核对的关系，逻辑性较强，各 财务人员并不能正确填写各类报表，导致母公司在编 制合并报表的过程中需要子公司反复修改，影响合并 进度及合并报表的准确性。
在合并报表编制过程中，母公司财务人员承担主 要责任，需要协调各公司按时出具报表并检查报表的 准确性，同时，应及时关注企业会计准则变动以及信 息披露内容或格式变更，并对合并报表披露内容或格 式进行相应的调整。但由于经验或者专业上的欠缺， 部分母公司财务人员无法完全胜任合并报表编制及披 露工作。
(三)企业合并抵销存在一定难度
企业合并抵销是指企业在编制合并报表的过程 中，母公司在将各分子公司的报表进行汇总后，将企 业内部公司之间发生的购销业务活动对收入、往来等 报表项目的影响进行抵销，主要包括内部往来、内部交 易、内部现金流抵销。通过合并抵销，可以剔除企业母 子公司之间的各种内部往来业务及交易行为对企业合并 报表各项目产生的影响，从而真实地反映企业整体的资 产规模、营收情况以及现金流入流出等情况。
在实务中，企业内部存在大量的业务往来及内部 交易，由于信息不对称、内部沟通机制不协调、财务 核算不统一等原因，导致企业各公司之间的内部往 来、内部交易和内部现金流存在较大的差异，编制合 并报表时无法完全抵销。当内部往来出现差异时，各 公司之间还可能存在互相推卸责任的情况，需要花 费额外的时间和人力成本来协调、解决。同时，部分 财务人员不重视内部往来的核对与整理工作，提供的 内部往来及交易数据不准确。在合并时，企业需要花 费很长时间进行合并内部往来及内部交易的汇总与核 对，会严重阻碍合并报表编制的进度。
(四)企业合并报表编制效率有待提升
当前，企业在编制合并报表时，一般是由各子公 司提交个别财务报表，母公司对个别财务报表检查核 对之后进行汇总，逐步开展合并报表编制工作。在实 际操作中，由于结账时间不统一、各公司未充分重视企 业合并等原因，个别公司未能及时上报单体报表及其他工作底稿，导致母公司无法正常开展合并工作。同时， 由于信息不对称，在编制合并报表过程中，如果子公司 账务处理进行调整或者报表修改之后未及时与母公司沟 通，可能导致合并报表数据与财务系统实际账面数据不 一致。在这种情况下，一般只有在母公司进行整体复核 时才能发现子公司报表存在问题，此时再进行修改单体 报表，会严重影响报表的合并进度。
(五)合并报表编制信息化程度不高
由于合并报表编制过程复杂，合并工作底稿繁 多，在实务中很多企业目前仍然通过Excel等来进行企 业合并。通过Excel编制合并报表要求所有公司的报表 格式必须统一，各公司报表格式不得随意修改，否则 会影响报表取数的正确性。但是，在实际操作中，由 于各种客观或主观的原因个别报表格式可能会发生变 动，如新入职财务人员不熟悉公司管理制度规定，对 报表进行了删减、新增行列等，这样母公司在汇总子 公司数据时，会出现取数错误等问题，从而影响报表 的合并进度。同时，如果企业架构复杂、合并层级较 多时，需要按照“子公司-子集团-集团合并”的多层 组织架构来逐层合并，如子公司报表出现错误进行修 正后，需要一层一层的修改上报，在这种复杂层级合 并的情况下，通过Excel手工编制合并报表效率较低， 还可能存在未能及时替换更新个体报表等情况。
四、企业合并报表编制问题的应对策略
(一)明晰合并范围确定标准
随着企业规模的日益扩大，企业的股权架构愈加 复杂，为保证合并报表编制准确性，确保财务数据能 完整、可靠地体现企业的总体规模和实际运营情况， 企业应严格按照会计准则的规定明确合并范围确定标 准。首先，企业应加强企业会计准则对合并范围规定 的解读。只有强化各公司财务人员的专业素养，才能 保证能在新并购业务出现时精准的判定合并范围。其 次，针对实质性控制原则，确定可量化的衡量指标， 按照量化指标来判定新增的被投资单位是否应纳入合 并范围，在量化指标无法判定的情况下，综合考虑企 业对被投资单位的影响进行判定。
(二)加强财务人员培训，提高信息披露意识 1.针对合并报表易错点，定期开展培训
企业在合并报表编制工作结束后，可以针对合并 过程中存在的问题进行归纳总结，找出问题存在的原 因并提出解决措施。针对经常发生的共性问题，如常 见的会计核算、报表填写等问题，可撰写业务操作指 引书，下发到各公司参照执行，同时，研究是否可以 通过财务核算软件等工具将这些业务模式化，减少手 工处理导致的错误发生。此外，可以定期组织企业财 务人员进行培训，并将培训内容分类整理成册，在财务人员新入职或者岗位发生变更时作为财务人员培训 和掌握的必要内容。
2.实时关注企业会计准则及信息披露变动情况
随着我国经济的全球化发展，我国企业会计准则 和信息披露要求不断进行修订，逐步与国际趋同。因 此，企业可设置专岗负责整理企业会计准则以及信息 披露标准的变动情况，并及时组织财务人员学习，必 要时可外聘专家进行讲解。
(三)强化企业内部往来管理
企业应制定内部往来的定期(月度或季度)对账 机制，要求各公司财务定期核对内部往来，当内部往 来出现差异时及时找出差异原因并进行清理，避免内 部往来长期挂账不清。对于余额较小、非经常发生的 业务往来，可要求公司内部定期结算，减少不必要的 往来挂账。每月度或季度末，各公司需按时将内部往 来核对结果汇报给母公司，母公司财务随机抽查各公 司往来对账情况。
同时，企业要加强内部公司之间、部门之间的信 息沟通与配合。财务人员要主动深入生产和销售一 线，了解各部门需求以及公司实际运营情况，业务人 员也应当与财务保持顺畅的沟通，当内部公司之间的 经济业务发生变更时，业务人员需要及时反馈给财务 部门，实现资源共享。财务人员应根据变动后的业务 单据调整账务处理，并在第一时间内与对方公司财务 进行对账，保证账务处理的一致性。
(四)加强企业合并报表编制全流程管理
为保证合并报表编制及时、准确，企业可对合并 报表编制进行“事前、事中、事后”的全流程管理。
在合并报表编制工作开展前，企业可结合内部管 理规定以及信息披露时间要求，制定合并报表编制进 度表，明确子公司提交个别报表时间以及母公司合 并工作开展的时间节点。同时，明确清晰的内部奖 惩，要求所有公司严格按照规定时间完成，同时在 个别报表提交后不得随意改账，否则影响日常考核或 绩效等。在合并报表编制过程中，企业应严格把控合 并过程中的各项工作完成进度，并与子公司保持实时 沟通，当子公司报表出现错误需要更正时，能及时修 改。在合并报表编制完成后，企业应组织参与合并的 财务人员进行复盘，总结合并过程中出现的问题以及 应对措施，逐步完善合并报表编制工作。
(五)进一步推进财务信息化建设
1.搭建合并报表平台
首先，总结目前财务信息化建设较为先进的企业 通过合并报表平台编制合并报表的经验，咨询财务软 件实施顾问，结合企业自身实际情况与组织架构的复杂性，搭建切合、实际的合并报表编制方案，由财务 软件实施顾问进行合并报表平台的搭建和测试。在确 定搭建合并报表平台前，企业需要求所有子公司采取 统一的财务核算软件。
其次，根据企业内部管理和合并报表编制需要， 设计统一的个别报表和合并报表模板，并指定一名财 务人员或者由财务软件实施顾问负责报表模板的更新 和维护，其他人员不得随意修改模板，保证企业所有 公司个别及合并报表格式的统一性。
最后，在合并报表平台搭建后，由财务软件实施顾 问对企业财务人员进行培训，包括日常企业组织架构的 维护、通过平台进行合并报表编制的操作流程等。
2.通过财务系统自动化取数简化统计工作
在实务中，很多企业通过财务人员去统计、汇 总、核对各类合并工作底稿，不仅效率较低，准确性 也难以保障。企业可以与财务软件实施顾问讨论研究 如何将合并过程中常用的数据通过财务系统自动提取 出来。例如，合并工作底稿中内部往来抵销，通常情 况下是由子公司识别与其他公司之间的内部往来，在 进行核对后报送给母公司，母公司收集整理后将所有 子公司的内部往来数据进行汇总，整个过程耗费时间 较多。通过报表开发，财务核算软件可自动识别企业 所有公司间的内部往来数据，并将数据生成至一张表 格中，同时可以核对企业各公司间的内部往来是否一 致，大大减少企业填报及汇总数据的时间。
五、结语
随着全球各行业竞争的日趋激烈，企业会不断通 过并购、规模扩张来提高企业自身的竞争力，对企业合 并报表的需求会越来越高。为提高企业合并报表质量， 满足经营管理者的决策需求，企业应加强财务核算，优 化合并报表编制流程和方法，严格按照准则的规定来编 制合并报表，从而促进企业实现高质量发展。
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